Меню
Головна
 
Головна arrow Бухгалтерський облік і аудит arrow Аудит
< Попередня   ЗМІСТ   Наступна >

Оцінка ризиків суттєвого викривлення аудируемой бухгалтерської звітності

В теорії і практиці аудиту поняття "суттєвість" - ключове. У тому чи іншому контексті суттєвість згадується практично в кожному федеральному правилі (стандарті) аудиторської діяльності, а також у нормативних документах з бухгалтерського обліку. Це свідчить про те, що на всіх етапах аудиторської перевірки від ознайомлення з діяльністю аудируемого особи та ухвалення рішення про проведення аудиту, планування і організації аудиту до формування думки про достовірності фінансової звітності в аудиторському висновку - аудитор повинен постійно оцінювати дані, що відображені у фінансовій звітності, або результати перевірки достовірності цих даних в аспекті їх суттєвості.

Єдині вимоги, що стосуються концепції суттєвості в аудиті, наведені у федеральному стандарті аудиторської діяльності № 4. У стандарті уточнюється поняття "суттєвість" стосовно до фактів, що відображаються в бухгалтерському обліку і звітності. Так, у п. 3 зазначено, що інформація про окремих активах, зобов'язання, доходи, витрати і господарських операціях, а також складових капіталу вважається суттєвою, якщо її пропуск або перекручення може вплинути на економічні рішення користувачів, прийняті на основі бухгалтерської (фінансової) звітності. Суттєвість залежить від показника бухгалтерської (фінансової) звітності і (або) помилки, оцінюваних в разі їх відсутності або перекручення.

Ознака суттєвості застосовується до двох принципово різними поняттями:

а) до фактів, що відображаються у бухгалтерській (фінансової) звітності (цей підхід визначений наказом Мінфіну

Росії від 02.07.2010 № 66н "Про форми бухгалтерської звітності організацій", в основному це поняття використовується бухгалтерами);

б) до виявленим або передбачуваним за результатами перевірки спотворень у фінансової звітності (цей підхід визначений федеральним правилом (стандартом) № 4 і використовується в основному аудиторами).

На етапі підготовки аудиторської перевірки, її планування важливо виділити для перевірки показники (розділи і статті звітності), які аудитор вважає найбільш істотними. Ті розділи звітності, які аудитор вважає необгрунтованими, він може не включати у план і програму перевірки. У системі взаємопов'язаних звітних показників і фактів аудитор повинен виділити найбільш важливі, істотні, що вимагають особливо ретельної перевірки їх достовірності. При цьому згідно з нормативними вимогами аудитор повинен спиратися на своє професійне судження.

Таке професійне судження в аудиторської організації повинно бути викладено у вигляді внутрішнього стандарту, де повинні бути визначені критерії, за якими план аудиту в обов'язковому порядку включається перевірка даних про окремих активах, зобов'язання, складових капіталу, господарських операціях. Критерій суттєвості може бути якісним і кількісним.

Якісний критерій дозволяє визначити значимість інформації, виділити найбільш важливі для перевірки факти, відображені у звітності. Таким критерієм може бути перелік тих розділів фінансової звітності, які аудитор повинен обов'язково включати у план і програму аудиту. Наприклад, у внутрішньому стандарті аудиторської організації може бути відображено вимога обов'язкової перевірки таких показників Звіту про прибутки та збитки, як "Виручка (нетто) від продажу товарів, робіт, послуг", "Собівартість проданих товарів, продукції робіт, послуг" і "Поточний податок на прибуток". В інший аудиторської організації за цей же критерій може містити вимога обов'язкової перевірки усіх показників Звіту про прибутки та збитки. Крім того, в стандарті може бути сформульований і такий якісний критерій: в будь-якому випадку аудитори перевіряють правильність розрахунку оціночних показників (незавершене виробництво, собівартість реалізованої продукції, фінансові результати, суми нарахованих податків тощо). Зміст внутрішніх стандартів - ноу-хау аудиторської фірми - є узагальненням її досвіду. Важливо, щоб у внутрішньофірмовому стандарті були перераховані основні показники, які повинні потрапити до уваги аудитора і є суттєвими для потенційного користувача.

Кількісний критерій виділення суттєвої інформації для аудитора являє собою числове значення того або іншого показника, починаючи з якого цей показник стає важливим, що підлягають перевірці. Цей поріг може бути просто конкретною сумою або частиною від деякого узагальненого кількісного показника. У першому випадку говорять про абсолютному показнику суттєвості, у другому - про відносному.

При оцінці достовірності звітності, виконуючи аудиторські процедури по суті, аудитор може виявити викривлення. До них також застосовується критерій "суттєвість". Спотворення вважається істотним, якщо воно може призвести до помилкових рішень, зроблених на підставі спотвореної інформації. В якості критерію суттєвості викривлень використовують рівень суттєвості. Під рівнем суттєвості розуміється те граничне значення помилки бухгалтерської звітності, починаючи з якою кваліфікований користувач цієї звітності з великим ступенем ймовірності перестане бути в змозі робити на її основі правильні висновки і приймати правильні економічні рішення.

При розробці плану аудиторської перевірки аудитор встановлює прийнятний рівень суттєвості з метою оцінки суттєвості (з кількісної точки зору) спотворень, які будуть виявлені. Прийнятний рівень суттєвості як міра граничної помилки, яка не змінить думки аудитора про достовірність звітності, може мати якісний і кількісний характер. Аудитор зобов'язаний брати до уваги якісну і кількісну сторони суттєвості в аудиті. З якісної сторони аудитор повинен використовувати своє професійне судження для того, щоб визначити, носять або не носять істотний характер зазначені у ході перевірки відхилення порядку скоєних економічним суб'єктом фінансових і господарських операцій від вимог нормативних актів, що діють в Російській Федерації. З кількісної, аудитор повинен оцінити, перевершують чи окремо і в сумі виявлені відхилення (з урахуванням прогнозованих невідмічених відхилень) кількісний критерій - рівень суттєвості.

Прикладами якісних спотворень є:

- недостатній або неадекватний опис облікової політики, коли існує ймовірність того, що користувач бухгалтерської (фінансової) звітності буде введений в оману таким описом;

- відсутність розкриття інформації про порушення нормативних вимог у разі, коли існує ймовірність того, що подальше застосування санкцій зможе зробити значний вплив на результати діяльності аудируемого особи.

Визначення прийнятного рівня суттєвості в умовах перевірки конкретного підприємства має основне значення. В залежності від сто значення будується план і програма аудиту, визначається обсяг і глибину аудиторських процедур. Чим нижче рівень суттєвості, тим детальніше, глибше, об'ємніше повинна бути перевірка, тим менше помилок, які повинні потрапити в поле зору аудитора, тим більше повинні бути аудиторські вибірки. Це призводить до збільшення трудомісткості перевірки. Тому рівень суттєвості повинен бути обґрунтований і вибиратися з умов оптимальності планування аудиту.

У практиці аудиту застосовуються різні способи розрахунку прийнятного рівня суттєвості. Перші рекомендації такого розрахунку були дані в Правилі (стандарті) "Суттєвість та аудиторський ризик" (схвалено Комісією з аудиторської діяльності при Президенті РФ 22.01.1998 протокол № 2 фактично втратив чинність). Хоча цей документ не має юридичної сили, основні його рекомендації використовуються, розвиваються, актуальні в даний час.

Аудиторські організації повинні розробити власний порядок знаходження рівня суттєвості.

Практика показує, що в процесі планування аудиторської перевірки виділяються окремі ділянки обліку, перевірку яких доручають членам групи аудиторів. При формуванні завдання на перевірку окремого розділу обліку (синтетичного рахунку, групи рахунків) необхідно визначити той рівень суттєвості, яким буде керуватися перевіряючий для оцінки суттєвості виявлених помилок і спотворень на конкретній ділянці (при перевірці залишку по рахунку або результатів однотипних господарських операцій), тобто визначити приватні рівні суттєвості для окремих напрямків перевірки. Існують різні підходи до розподілу загального рівня суттєвості для окремих рахунків бухгалтерського обліку.

Виходячи зі свого професійного судження, аудитори фірми повинні вибрати метод розподілу загального рівня суттєвості та закріпити у формі внутрішнього стандарту.

Ризик - одна з основних категорій в аудиті. Зазначимо, що майже в кожному федеральному стандарті аудиторської діяльності в тому або іншому контексті згадуються ризики, які обмежують успішність діяльності аудиторської організації або індивідуального аудитора. У зв'язку з тим, що аудитор завжди обмежений у своїй можливості досконально перевірити всю документацію аудируемого особи, існує ймовірність того, що його думка про достовірності звітності не буде відповідати її якості, а зміст аудиторського висновку буде невірним. Це негативно позначиться на діловій репутації аудиторської організації, може призвести до фінансових санкцій з боку організацій, що зазнали в результаті цього збитків. Це може бути аудійована організація отримала позитивний аудиторський висновок, звітності та податкових деклараціях якої згодом перевіряючі органи виявлять суттєві викривлення. Виниклі при цьому санкції така організація може в судовому порядку, якщо це передбачено умовами договору на аудиторські послуги, переадресувати аудиторській фірмі. Втрати можуть понести підприємства - контрагенти аудируемой організації, якщо, поклавшись на підтверджену аудитором достовірність звітності, їх керівники візьмуть неадекватні економічні рішення.

Розрізняють підприємницький і аудиторський ризики.

Підприємницький ризик аудитора полягає в тому, що аудитор може потерпіти невдачу через конфлікт з клієнтом або іншими організаціями. Цей ризик допускає втрату конкурентоспроможності аудитора, поява антиреклами діяльності аудитора; ймовірність судових позовів по відношенню до аудитора. Він залежить як від організації роботи аудиторської організації, так і від фінансового стану клієнта, характеру операцій клієнта, компетентності адміністрації й облікового персоналу клієнта, термінів проведення аудиту і т. д. Величиною, зворотною ризику будь-якої системи є її надійність. Чим вище ризик, тим нижче надійність системи, і навпаки.

У федеральному правилі (стандарті) № 8 як основна характеристика якості проведення аудиторських перевірок розглядається аудиторський ризик. Під аудиторським ризиком розуміють ризик висловлювання аудитором помилкового аудиторського думки у випадку, коли в бухгалтерській (фінансової) звітності містяться суттєві спотворення. Аудиторський ризик включає три складові частини - невід'ємний ризик, ризик засобів контролю і ризик невиявлення, які фактично визначають умови виконання аудиту.

Невід'ємний ризик (HP) - схильність залишків коштів на рахунках бухгалтерського обліку або групи однотипних операцій спотворень, які можуть бути суттєвими (окремо чи в сукупності з спотвореннями залишків коштів на інших рахунках бухгалтерського обліку або груп однотипних операцій), при допущенні відсутності необхідних коштів внутрішнього контролю.

Ризик засобів контролю (РСК) - ризик того, що викривлення, яке може виникнути щодо залишків коштів по рахунках бухгалтерського обліку або групи однотипних операцій і бути суттєвою (але окремо або в сукупності з спотвореннями залишків коштів на інших рахунках бухгалтерського обліку або груп однотипних операцій), не буде своєчасно попереджено або виявлено та виправлено за допомогою системи бухгалтерського обліку і внутрішнього контролю.

Ризик невиявлення (РН) - ризик того, що аудиторські процедури по суті не дозволяють виявити спотворення залишків коштів по рахунках бухгалтерського обліку або груп операцій, яке може бути суттєвим окремо або в сукупності з спотвореннями залишків коштів на інших рахунках бухгалтерського обліку або групи операцій.

Кожна з цих складових визначає якість, надійність роботи самої бухгалтерії (її характеризує HP), системи внутрішнього контролю (РСК) і надійність роботи самої аудиторської групи (PH).

Зв'язок між аудиторським ризиком (АР) та його складовими виражає формула

АР = HP х РСК х PH.

Цю формулу можна розглядати як твір, якщо кожна складова має числову оцінку (ймовірність в частках або відсотках) і якщо джерела ризиків є незалежними.

Аудиторський ризик визначає взаємодію всіх учасників інформаційного процесу, результат якого цікавить користувачів. Тому АР є деяка задана, прийнятна з точки зору громадської думки характеристика. Часто згадується її значення 5%. Це означає, що у п'яти випадках із 100 аудиторська організація може дати помилковий аудиторський висновок про достовірності бухгалтерської (фінансової) звітності.

Якщо АР має задане значення, то HP і РСК аудитор повинен оцінити на етапі підготовки аудиторської перевірки, її планування. Чим більш низьку оцінку цим складовим дає аудитор, тим більший PH він може передбачити при плануванні аудиторських процедур. Дійсно:

PH = АР/(НР х РСК).

На практиці аудитори дають АР та його складових якісну оцінку "найвища", "висока", "середня", "низька", "висока", "низька", "низька" і т. д. Очевидно, в цьому випадку формула носить досить умовний характер.

У табличній формі представлена залежність між якісними оцінками компонентів аудиторського ризику (табл. 3.3.1)

Таблиця 3.3.1

Залежність між компонентами аудиторського ризику

Аудиторська оцінка невід'ємного ризику

Аудиторська оцінка ризику засобів контролю

Висока

Середня

Низька

Висока

Сама низька

Більш низька

Середня*

Середня

Більш низька

Середня*

Більше*

висока

Низька

Середня*

Більше*

висока

Сама*

висока

У клітинах, позначених зірочкою, наведена оцінка ризику PH при заданих HP і РЗК. Як видно з таблиці, найбільш несприятливим для аудитора є лівий верхній кут - найнижча оцінка допустимого PH, що вимагає високої надійності планованих аудиторських процедур. Найбільший PH аудитор може собі дозволити, якщо дані низькі оцінки HP і РЗК.

Для оцінки складових аудиторського ризику використовуються різні методи, які в основному пов'язані з проведенням обстежень у формі запитань, тестування.

 
< Попередня   ЗМІСТ   Наступна >

Схожі тими

Визначення бухгалтерської (фінансової) звітності
Складання бухгалтерської (фінансової) звітності
Перевірка повноти розкриття інформації про нематеріальні активи в бухгалтерській звітності аудируемого особи
Теоретичні аспекти бухгалтерської (фінансової) звітності
Оцінка якості та удосконалення бухгалтерської (фінансової) звітності
ТЕОРЕТИЧНІ ТА МЕТОДОЛОГІЧНІ ОСНОВИ АНАЛІЗУ БУХГАЛТЕРСЬКОЇ (ФІНАНСОВОЇ) ЗВІТНОСТІ
МЕТОДИКА АНАЛІЗУ БУХГАЛТЕРСЬКОЇ (ФІНАНСОВОЇ) ЗВІТНОСТІ
Основні відмінності консолідованої звітності від зведеної бухгалтерської звітності
ФОРМУВАННЯ ПОКАЗНИКІВ БУХГАЛТЕРСЬКОЇ (ФІНАНСОВОЇ) ЗВІТНОСТІ
Значення бухгалтерської звітності для оцінки фінансово-господарської діяльності організацій
 
Предмети
Банківська справа
БЖД
Бухоблік і аудит
Документознавство
Екологія
Економіка
Етика і естетика
Інвестування
Інформатика
Історія
Культурологія
Література
Логістика
Маркетинг
Медицина
Менеджмент
Політологія
Політекономія
Право
Психологія
Соціологія
Страхова справа
Товарознавство
Філософія
Фінанси